Обязательный ежегодный аудит акционерных обществах

Обязательный аудит стал «ОБЯЗАТЕЛЬНЫМ» для всех акционерных обществ, включая ЗАО

В прошлом году был внесен ряд поправок в законодательство об аудиторской деятельности, в частности уточнены и расширены случаи проведения обязательного аудита. Согласно новой редакции п. 1 ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» проведение аудита обязательно в отношении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности всех акционерных обществ, вне зависимости от типа (ОАО, ЗАО, публичные, непубличные), вида осуществляемой деятельности и финансовых показателей. Указанные изменения, были внесенные Федеральным законом от 01 декабря 2014 N 403-ФЗ и вступили в силу со 02 декабря 2014 года.

Норма, обязывающая все акционерные общества ежегодно проводить аудиторскую проверку, присутствует и в новой редакции ГК РФ, действующей с 01 сентября 2014 года (ФЗ от 05.05.2014 N 99-ФЗ (далее — Закон N 99-ФЗ)). И если для обществ с ограниченной ответственностью обязанность проведение аудита должна быть предусмотрена законом, то акционерным обществам выбора не оставили (п. 5 ст. 67.1 ГК РФ).

Таким образом, данная норма носит императивный характер и должна применяться независимо от того, внесено ли аналогичное положение в устав организации.

На первый взгляд данная ситуация вопросов не вызывает, однако пункт 9 статьи 3 Закона N 99-ФЗ содержит указание на то, что положения действующего ФЗ от 26 декабря 1995 года N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее — Закон № 208-ФЗ), касающиеся закрытых акционерных обществ, применяются к таким обществам впредь до первого изменения их уставов. Поэтому совершенно справедливо возникает вопрос — а нужно ли закрытому акционерному обществу до внесения изменений в устав проводить обязательный аудит? Ответ утвердительный — нужно. Данное положение Закона № 99-ФЗ ни в коей мере не ограничивает действия п. 5 ст. 67.1 ГК РФ, так как Закон № 208-ФЗ не содержит норм, противоречащих этому пункту. Данный закон на сегодняшний день предусматривает обязательный аудит финансовой отчетности только для открытых акционерных обществ (п. 3 ст. 88, ст. 92 Закона № 208-ФЗ), но это не значит, что иными нормативными актами не могут быть установлены соответствующие требования и для закрытых акционерных обществ. Подобное противоречие могло бы возникнуть, если бы Закон № 208 — ФЗ напрямую запрещал бы проведение обязательного аудита в закрытых акционерных обществах или еще каким-либо способом ограничивал круг лиц, подлежащих обязательной проверке финансовой отчетности.

Справка:

С 1 сентября 2014 года в связи с вступлением в силу Закона № 99-ФЗ были введены понятия публичных и не публичных обществ, а деление акционерных обществ на закрытые и открытые было упразднено. Акционерные общества таких типов с 01 сентября 2014 года созданы быть не могут (п. 5 ст. 3 Закона 99-ФЗ от 05.05.2014 г.).

По смыслу внесенных изменений акционерное общество самостоятельно должно определять свой статус. Если акционерное общество является публичным, принятие общим собранием его участников решения и состав участников, присутствовавших при его принятии, подтверждается лицом, осуществляющим ведение реестра акционеров такого общества и выполняющим функции счетной комиссии.

Принятие общим собранием участников не публичного акционерного общества решения и состав участников, присутствовавших при его принятии, подтверждаются путем нотариального удостоверения или удостоверения лицом, осуществляющим ведение реестра акционеров такого общества и выполняющим функции счетной комиссии.

Принимая во внимание вышесказанное, а также то, что проведение аудита требует от организаций дополнительных финансовых расходов, возникает вопрос — как можно избежать соблюдения нормы об обязательном проведении проверки финансовой отчетности? На наш взгляд выйти из сложившейся ситуации можно проведя процедуру реорганизации, преобразовав ЗАО в ООО. В отличие от акционерных обществ, в обществе с ограниченной ответственностью отсутствуют сложные процедуры, связанные с эмиссией акций, необходимостью публиковать отчетность. Перечень вопросов, относящихся к компетенции общего собрания участников ООО, не является закрытым и может быть расширен. Законодательство об обществах с ограниченной ответственностью содержит много диспозитивных норм, предоставляющих участникам большую свободу в установлении правил и порядка некоторых процедур в уставе.

Что касается обязательности проведения аудиторской проверки ООО, то она необходима в следующих случаях:

  • если ценные бумаги ООО допущены к организованным торгам;
  • если объем выручки от продажи продукции ООО за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей;
  • если ООО является клиринговой организацией;
  • если ООО является кредитной организацией;
  • если ООО представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность (ч. 2 ст. 5 Закона № 307-ФЗ).

С 2013 года аудиторское заключение не входит в состав бухгалтерской отчетности (ч. 1 ст. 14 ФЗ от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Однако, если отчетность подлежит обязательному аудиту, то представление ее обязательного экземпляра в органы статистики и опубликование (в случаях, установленных федеральными законами) должно осуществляться только вместе с аудиторским заключением (ч. 2 ст. 18 и ч. 10 ст. 13 Закона N 402-ФЗ). Таким образом, провести процедуру преобразования ЗАО в ООО целесообразнее всего до 31 марта 2015 года, то есть до последнего дня, когда должна быть составлена годовая бухгалтерская отчетность.

Штрафные санкции для организации, подлежащей обязательному аудиту, за непроведение обязательного аудита в настоящее время законодательством не предусмотрены, одновременно в КоАП предусмотрена ответственность за нарушение порядка представления статистической информации. Статьей 13.19 КоАП РФ установлено, что нарушение должностным лицом, ответственным за представление статистической информации, необходимой для проведения государственных статистических наблюдений, порядка ее представления, а равно представление недостоверной статистической информации влекут наложение административного штрафа в размере от 3000 до 5000 рублей.

Критерии обязательного аудита

Автор: Ирина Стародубцева, аудитор-эксперт RosCo — Consulting & audit

В каких случаях проведение аудиторской проверки является обязательной? В каких «иных случаях», предусмотренных Федеральным законом от 30.12.2008 г. №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (далее по тексту – Закон №307-ФЗ), компания обязана провести аудит?

Исчерпывающий перечень оснований для проведения обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности компаний приведен в ст.5 Закона №307-ФЗ.

Как узнать подпадает ли компания под обязательный аудит или нет? Статьей 5 Закона №307-ФЗ выделены следующие основания для проведения обязательного аудита.

Организационно-правовая форма компании

Напомним, что Федеральным законом от 01.12.2014 г. №403-ФЗ (вступил в силу со 02.12.2014 г.) расширен тип организаций, в отношении которых установлена обязательная аудиторская проверка (пп.1 п.1 ст.5 Закона №307-ФЗ, п.5 ст.67.1 ГК РФ).

Обязательному аудиту подлежат все без исключения АО (независимо от типа – ЗАО, ОАО, ПАО и АО).

Важно!

Действующим законодательством РФ предусмотрен особый порядок проведения обязательного аудита в АО, в уставном капитале которого есть определенная доля участия государства (п.4 ст.5 Закона №307-ФЗ).

Договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25 %, а также на проведение аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной корпорации, государственной компании, ГУП или МУП заключается по итогам размещения заказа путем проведения торгов в форме открытого конкурса в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 05.04.2013 г. №44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» (далее по тексту – Закон №44-ФЗ).

С 1 января 2016 года предусмотрено осуществление обществами планирования закупок, в том числе планирование приобретения аудиторских услуг. А согласно ст.16 Закона №44-ФЗ расходы по проведению обязательного аудита должны включаться в план закупок, формируемый обществом — организатором конкурса на период действия бюджета, т.е. на период не менее 3 лет. Проведение открытого конкурса по выбору внешнего аудитора осуществляется не реже чем один раз в пять лет.

Осуществление определенных видов деятельности

Обязательному аудиту подлежат кредитные, страховые, клиринговые организации, общества взаимного страхования, организации, являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, фонды (НПФ (за исключением государственных внебюджетных фондов), ПИФ, АИФ).

Соответствие установленным показателям финансово-экономической деятельности

Обязательному аудиту подлежат компании:

с объемом выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) за предшествовавший отчетному год более 400 млн рублей (исключение составляют органы государственной власти и местного самоуправления, государственные и муниципальные учреждения, ГУПы и МУПы, сельскохозяйственные кооперативы и их союзы) либо

с суммой активов бухгалтерского баланса на конец предшествовавшего отчетному года более 60 млн рублей.

Напомним, что в настоящее время компании — «упрощенцы» обязаны вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность. И если объем выручки «упрощенца» превышает 400 млн руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года превышает 60 млн руб., то такие компании обязаны проводить аудит (письмо Минфина РФ от 30.01.2013 г. №07-02-05/1677).

Осуществление компаниями определенных действий

Обязательному аудиту подлежат компании:

ценные бумаги которых допущены к организованным торгам;

представляющих и (или) публикующих сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Исключения составляют органы государственной власти и местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного и муниципального учреждения.

Иные случаи, установленные федеральными законами

В ряде случаев обязанность проведения аудита закреплена положениями федерального закона.

Например, для организаторов азартных игр обязанность проводить аудит установлена п.12 ст.6 Закона от 29.12.2006 г. №244-ФЗ «О государственном регулировании деятельности по организации и проведению азартных игр и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ», для политических партий – Федеральным законом от 11.07.2001 г. №95-ФЗ «О политических партиях», для российского научного фонда — Федеральным закон от 02.11.2013 г. №291-ФЗ «О Российском научном фонде и внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ».

Бухгалтерская (финансовая) отчетность ГУПов и МУПов подлежит обязательному аудиту в случаях, определенных собственником такого имущества. Так, согласно п.1 ст.26 Федерального закона от 14.11.2002 г. №161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» (далее по тексту – Закон №161-ФЗ) бухгалтерская (финансовая) отчетность унитарного предприятия в случаях, определенных собственником имущества унитарного предприятия, подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке независимым аудитором. При этом собственник имущества унитарного предприятия в отношении указанного предприятия принимает решения о проведении аудиторских проверок, утверждает аудитора и определяет размер оплаты его услуг (пп.16 п.1 ст.20 Закона №161-ФЗ).

Практически это означает, что независимо от показателей финансово-экономической деятельности (по объему выручки и сумме активов), бухгалтерская отчетность МУПов и ГУПов подлежит обязательному аудиту в случаях, определенных собственником имущества.

В случае если компании попадают под обязательный аудит, он должен проводиться ежегодно (п.2 ст.5 Закона 307-ФЗ).

Обязательный аудит: критерии и порядок проведения в 2017 году

Проведение обязательного аудита строго регламентировано законодательством, а несоблюдение сроков и требований грозит штрафами.

Проведение обязательного аудита позволяет оценить бизнес и разработать стратегию дальнейшего развития.

При выборе организации для проведения обязательного аудита стоит обратить внимание на репутацию компании, срок ее деятельности на рынке, наличие лицензий на осуществление аудиторской деятельности, а также на опыт специалистов.

Для проведения налогового аудита стоит привлекать зарекомендовавших себя профессионалов. От этого зависят сроки проведения процедуры.

В 2017 году в России в процедуре проведения обязательного аудита появились существенные изменения, вызванные введением в действие Международных стандартов аудита (МСА). Что это за изменения, как они отразятся на самой процедуре аудита и какая ответственность грозит за невыполнение требований?

Зачем, кем и когда проводится обязательный аудит

Обязательный аудит — это ежегодная аудиторская проверка бухгалтерской и финансовой отчетности компании с целью выражения мнения о ее достоверности. Процедура регламентируется государством и может проводиться только аудиторскими организациями или индивидуальными аудиторами, имеющими соответствующий квалификационный аттестат и являющимися членами саморегулируемых организаций аудиторов (часть 2 статьи 1, статьи 3, 4 Федерального закона от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (далее — 307-ФЗ)) [1] . Особняком стоят государственные корпорации и предприятия, негосударственные пенсионные фонды, компании, в которых доля государственной собственности составляет не менее 25%, кредитные и страховые организации — для них обязательный аудит проводится только аудиторской компанией.

Основным нормативным документом, регулирующим проведение обязательного аудита в РФ, является 307-ФЗ. На аудиторскую деятельность также распространяются федеральные правила (стандарты), утвержденные приказами Минфина и постановлениями Правительства РФ, документы, одобренные Советом по аудиторской деятельности. С января 2017 года обязательный аудит выполняется в полном соответствии с Международными стандартами аудита (МСА).

Цель обязательного аудита закреплена Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 1 [2] и заключается в выражении мнения о достоверности финансовой и бухгалтерской отчетности аудируемого лица во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.

Согласно пункту 2 статьи 5 307-ФЗ, обязательная аудиторская проверка проводится ежегодно. Но если аудит охватывает весь объем финансовой отчетности за год и требует большого количества времени, специалисты рекомендуют организовывать проверку поэтапно на протяжении всего года. Такое распределение объема позволяет получить более точные данные о ведении отчетности и практически не отвлекать сотрудников организации от их основной деятельности.

Критерии проведения обязательного аудита в 2017 году

Статья 5 307-ФЗ определяет предприятия, которые подлежат обязательному аудиту.

  1. Акционерные общества.
  2. Государственные компании, корпорации и ФГУП, находящиеся в списке распоряжения Правительства РФ от 27 октября 2015 года № 2179-р.
  3. Публично-правовые компании.
  4. Организации, осуществляющие определенный вид деятельности:
    • кредитные организации и бюро кредитных историй;
    • страховые и клиринговые организации;
    • микрофинансовые компании;
    • негосударственные пенсионные и иные фонды;
    • профессиональные участники рынка ценных бумаг и организаторы торговли;
    • управляющие компании акционерного инвестиционного фонда;
    • политические партии (в отдельных случаях).

Обязательный аудит проводится в организациях независимо от организационно-правовой формы и сферы деятельности, в том числе в ООО:

  • если ценные бумаги компании допущены к организованным торгам;
  • если стоимость активов компании за предшествующий период составила 60 млн рублей, а балансовый объем выручки 400 млн рублей и выше;
  • если организация представляет и (или) раскрывает сводную (консолидированную) бухгалтерскую отчетность.

В некоторых случаях обязательный аудит может быть проведен и в отношении предприятий, которые не определены в законе. К ним, в частности, относятся организации, ведущие высокорисковую налоговую политику. Критерии, по которым компания может быть отнесена к высокорисковым, изложены в приказе ФНС России от 30 мая 2007 года № ММ-3-06/[email protected] «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» [3] . Например, одним из признаков является привлечение к сотрудничеству фирм-однодневок или отсутствие информации о фактическом местоположении компании. Соответствие организации хотя бы нескольким критериям из списка, содержащегося в Концепции, может стать причиной назначения обязательного аудита.

Этапы проведения

Обязательный аудит — сложная и трудоемкая процедура, состоящая из нескольких этапов:

  1. Подготовка к аудиту, или этап планирования. Целью этого этапа является организация эффективной и экономически оправданной проверки. В ходе планирования разрабатывается стратегия и тактика, обычно обсуждаемая с клиентом, график проведения, общий план и программа аудита, организуется взаимодействие с подразделениями внутри фирмы, формируется аудиторская группа, направляются письма-запросы. На этом этапе аудитор должен получить представление о финансово-хозяйственной деятельности проверяемой компании и информацию о внешних и внутренних факторах, влияющих на нее.
  2. Проведение аудита — сбор и анализ данных. Проверяются все первичные документы, регистры бухгалтерского учета, уставные документы, достоверность расчетов, учетная политика компании. Вся собранная бухгалтерская информация и достоверность ее обработки оценивается с точки зрения соответствия требованиям законодательства. Формируются рекомендации по устранению недочетов, оказавших влияние на конечный результат финансовой и бухгалтерской деятельности и отраженных в отчетности. Эти рекомендации и информация о выявленных недочетах и ошибках, обоснованные документально, предоставляются руководству аудируемой компании.
  3. Формирование аудиторского заключения. На основании всей собранной и проанализированной информации формируется аудиторское мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности организации и составляется аудиторское заключение, являющееся главным итогом проверки. Аудиторское заключение может быть двух типов:
    • Немодифицированное. Выдается в том случае, если бухгалтерская отчетность достоверно отражает финансовое положение компании и ее хозяйственной деятельности во всех существенных отношениях.
    • Модифицированное. Аудитор модифицирует заключение в тех случаях, когда приходит к выводу, что отчетность содержит существенные искажения или у него отсутствует возможность получения доказательств, что бухгалтерская отчетность не содержит искажений. Заключение может быть выражено аудитором в трех формах: мнение с оговоркой, отрицательное мнение, отказ от выражения мнения.
  4. Подача компанией аудиторского заключения в Росстат. С 1 января 2014 года компании, подлежащие обязательному аудиту, обязаны предоставить аудиторское заключение в территориальные органы статистики. Оно должно быть предоставлено вместе с годовой бухгалтерской отчетностью, подлежащей обязательному аудиту, в срок не позднее 10 рабочих дней со дня, следующего за датой составления аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным (пункт 2 статьи 18 Федерального закона от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» [4] ).

В соответствии с требованиями новых стандартов аудитор обязан сообщить собственнику о предполагаемой модификации заключения и вызвавших ее обстоятельствах. Таким образом, узнав о выявленных нарушениях, собственник сможет предоставить аудитору дополнительную информацию, объясняющую причины этой модификации.

Новые правила в проведении обязательного аудита

2017 год ознаменовался введением в РФ Международных стандартов аудита — МСА. Приказом Минфина РФ от 24 октября 2016 года № 192н [6] введено 30 стандартов, Приказом Минфина РФ от 9 ноября 2016 года № 207н [7] — еще 18 стандартов.

Кроме МСА приняты Международные стандарты проверок, заданий и сопутствующих услуг.

Стандарты МСА вступили в силу на территории России со дня их официального опубликования и применяются с 1 января 2017 года. Однако если договор на проведение аудита был заключен до этой даты, то компания имеет право проводить аудит и составлять аудиторское заключение в соответствии с теми правилами (стандартами), которые применялись до вступления в силу МСА.

Новшества коснулись и формы аудиторского заключения. По всем новым договорам, заключенным с 1 января 2017 года на проведение обязательного аудита, в соответствии с МСА составляется новое, более информативное заключение. Эта форма содержит не только оценку финансовой отчетности организации, но и должна обращать внимание на самые важные моменты в деятельности аудируемой компании: что привлекло внимание аудитора, в чем аудитор видит наибольшие риски для бизнеса и так далее. Такое заключение будет содержать информацию, важную не только для бухгалтерии и руководителей фирмы, но и для всех заинтересованных лиц — акционеров, совета директоров, внешних пользователей, принимающих решения о стратегии развития бизнеса организации.

Новые требования МСА также предполагают увеличение объема данных, необходимых для анализа деятельности аудируемого предприятия, и рост публичности результатов аудита. Существует вероятность, что в 2018 году будет отменено требование о сохранении аудиторской тайны. Во всяком случае, на федеральном портале проектов нормативно-правовых актов для публичного обсуждения сейчас размещен проект Федерального закона о внесении изменении в статьи 82 и 93/1 части первой Налогового кодекса РФ [8] . Нынешняя его редакция не допускает сбор, хранение и распространение информации о налогоплательщике, полученной от аудиторов и аудиторских организации.

Перечисленные новшества, по оценкам специалистов, увеличат трудоемкость проведения аудита на 30–40% [9] , поскольку возрастет количество аудиторских процедур, появится необходимость заполнения новых форм, таблиц и других документов. Увеличат они и стоимость услуг по проведению обязательного аудита. Тем не менее применение новых стандартов сделает аудиторское заключение более прозрачным и информативным, а значит, даст возможность инвесторам и контрагентам компаний принимать более продуманные бизнес-решения.

Ответственность за непредставление вовремя аудиторского заключения или непроведение обязательного аудита

Российское законодательство обязывает компанию ежегодно проводить обязательный аудит и сдавать аудиторское заключение в органы статистики одновременно со сдачей бухгалтерской отчетности или в четко определенные законодательством сроки. Такое требование закреплено частью 2 статьи 18 № 402-ФЗ.

При этом административная ответственность предусмотрена не за непроведение обязательного аудита, а именно за непредоставление информации:

  • За непредоставление аудиторского заключения в территориальные органы Росстата в установленный срок налагается штраф в размере от 300 до 500 рублей для должностных лиц и от 3000 до 5000 рублей для юридических лиц (статья 19.7 КоАП РФ [10] ). Дополнительно штраф может быть наложен за представление бухгалтерской отечности в неполном составе (письмо Росстата от 16 февраля 2016 года № 13-13-2/28-СМИ [11] ).
  • За неопубликование аудиторского заключения на странице официального сайта АО в интернете в установленные сроки согласно требованию Центробанка. Штраф за это составляет от 30 000 до 50 000 рублей или дисквалификация на срок от 1 до 2 лет для должностных лиц и штраф от 700 000 до 1 000 000 рублей для юридических лиц (часть 2 статьи 15.19 КоАП РФ [12] ).
  • За невнесение сведений о результатах проведения обязательного аудита или их несвоевременное внесение в Единый федеральный реестр о фактах деятельности юридических лиц — штраф в размере от 5000 до 50 000 рублей (пункты 6–8 статьи 14.25 КоАП РФ [13] ).
  • За отсутствие аудиторского заключения в течение установленных сроков хранения (от 5 лет), выявленное в ходе выездной налоговой проверки, — штраф в размере от 5000 до 10 000 рублей (часть 1 статьи 15.11 КоАП [14] ).

Подавать аудиторское заключение в налоговые органы не требуется, поскольку оно не входит в состав бухгалтерской отчетности.

Как выбрать надежную аудиторскую компанию?

Чтобы получить ответ на этот важный вопрос, мы обратились к Виктории Языковой, руководителю практики «Консалтинг. Экспертиза. Аудит» консалтинговой компании КСК групп:

«Поскольку обязательная аудиторская проверка — это очень важная и ответственная процедура, то и подходить к выбору компании-аудитора нужно столь же ответственно. Ведь от того, насколько профессионально будет проведен аудит и составлено заключение по его итогам, зависит будущая деятельность компании. Образно выражаясь, аудитор подписывает что-то вроде приговора, и ему, так же как судье, нужно быть компетентным и беспристрастным.

Для того чтобы не ошибиться с выбором, я могу посоветовать составить минимальный список вопросов, на которые обязательно нужно получить ответы.

Во-первых, узнайте, сколько лет компания работает на рынке и занимается аудиторской деятельностью. Чем больше срок ее существования, тем больший опыт работы она имеет, тем выше уровень квалификации ее специалистов, тем больше проектов ею выполнено.

Во-вторых, удостоверьтесь, что компания имеет свидетельство о членстве в СРО аудиторов. Без этого проведение обязательного аудита незаконно.

В-третьих, поинтересуйтесь опытом работы именно в вашей отрасли или хотя бы смежной.

В-четвертых, найдите компании, с которыми работал ваш потенциальный аудитор, изучите рекомендательные письма или отзывы клиентов.

В-пятых, уточните, сколько аттестованных аудиторов постоянно работают в штате, сколько и каких специалистов компания может привлечь со стороны для проведения проверки.

В-шестых, внимательно изучите информацию в прессе, в интернете, в различных рейтингах. Как правило, солидные компании занимают в них не последние места, а сотрудники нередко выступают с публикациями в серьезных профильных изданиях.

Что касается КСК групп, то мы присутствуем на рынке аудита уже более 22 лет. За это время нашими клиентами стали более 1000 компаний из разных сфер реального бизнеса, завершено около 4000 проектов. При проведении обязательной проверки финансовой отчетности наши аудиторы используют системный подход, учитывают особенности управления. По итогам аудита мы формируем рекомендации для руководства по принятию бизнес-решений».

Обязательный ежегодный аудит непубличных акционерных обществ (Кухаренко Т.А.)

Дата размещения статьи: 20.11.2017

Кухаренко Татьяна Алексеевна — практикующий юрист с многолетним опытом работы по оказанию комплексных услуг организациям, индивидуальным предпринимателям и гражданам. Сфера профессиональных интересов затрагивает общие вопросы гражданского права (юридические и физические лица, сделки, право собственности и другие вещные права и пр.), аспекты корпоративного права (все нюансы регулирования деятельности и ответственности АО и ООО, корпоративная отчетность, рынок ценных бумаг и пр.), вопросы арбитражного процесса и административного производства. Автор (соавтор) многочисленных практических пособий и комментариев к федеральным законам, в том числе комментария к ГК РФ (часть первая, вторая), ФЗ «Об акционерных обществах», краткого комментария к ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и др.

Одной из особенностей управления корпорацией выступает подтверждение достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности результатами независимой аудиторской проверки.
До 1 сентября 2014 г. в рамках положений абз. 1 п. 5 ст. 103 Гражданского кодекса РФ акционерные общества, обязанные в силу абз. 2 п. 1 ст. 97 ГК РФ публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, бухгалтерский баланс, счет прибылей и убытков, должны были для проверки и подтверждения правильности годовой финансовой отчетности ежегодно привлекать профессионального аудитора, не связанного имущественными интересами с обществом или его участниками. То есть проведение ежегодного аудита независимым аудитором являлось обязательным для открытых акционерных обществ.
———————————
То есть до момента вступления в силу изменений, внесенных Федеральным законом от 5 мая 2014 г. N 99-ФЗ «О внесении изменений в главу 4 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации».
Далее по тексту статьи — ГК РФ.

Закрытые акционерные общества были обязаны публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, бухгалтерский баланс, счет прибылей и убытков только в том случае, если это предусматривалось Законом об акционерных обществах . Одновременно действовали положения абз. 2 п. 5 ст. 103 ГК РФ, согласно которым аудиторская проверка деятельности акционерного общества, в том числе и не обязанного публиковать для всеобщего сведения указанные документы, подлежала проведению во всякое время по требованию акционеров, совокупная доля которых в уставном капитале составляла десять или более процентов. То есть по общему правилу проведение независимого аудита для закрытых акционерных обществ не являлось обязательным.
———————————
Общества, акции которых распределялись только среди его учредителей или иного заранее определенного круга лиц и число участников которых не могло превышать пятидесяти.
На этот счет действовали нормы п. 2 ст. 92 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ «Об акционерных обществах», устанавливающие, что обязательное раскрытие информации обществом, включая закрытое общество, в случае публичного размещения им облигаций или иных ценных бумаг осуществляется обществом в объеме и порядке, которые установлены Банком России.

После 1 сентября 2014 г. акционерные общества открытого и закрытого типа не регистрируются. С этой даты акционерные общества делятся на публичные или непубличные (см. п. п. 1 и 2 ст. 66.3, п. 1 ст. 97 ГК РФ). При этом условие о проведении независимой аудиторской проверки акционерных обществ не ставится в зависимость от их обязанности раскрывать публично информацию, предусмотренную законом .
———————————
Публичное акционерное общество — акционерное общество, акции которого и ценные бумаги которого, конвертируемые в его акции, публично размещаются (путем открытой подписки) или публично обращаются на условиях, установленных законами о ценных бумагах. Правила о публичных обществах применяются также к акционерным обществам, устав и фирменное наименование которых содержат указание на то, что общество является публичным. В сущности, до принятия Федерального закона от 5 мая 2014 г. N 99-ФЗ «О внесении изменений в главу 4 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» публичные акционерные общества именовались открытыми акционерными обществами.
Непубличное акционерное общество — акционерное общество, которое не отвечает признакам ПАО. То есть акции непубличного общества и эмиссионные ценные бумаги, конвертируемые в его акции, не могут размещаться посредством открытой подписки или иным образом предлагаться для приобретения неограниченному кругу лиц. По существу, до принятия Федерального закона от 5 мая 2014 г. N 99-ФЗ «О внесении изменений в главу 4 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» непубличные акционерные общества имели статус закрытых акционерных обществ. Обратим внимание, что отнесение акционерного общества к публичному или непубличному не ставится изменившимся законодательством в зависимость от числа акционеров (как это было ранее при определении открытого либо закрытого акционерного общества) (см. Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 2 февраля 2016 г. N 07АП-12170/2015). Непубличным также является общество с ограниченной ответственностью.
Об обязательном раскрытии акционерным обществом информации см. ст. 92 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

С 1 сентября 2014 г. в ГК РФ действует норма (см. абз. 1 п. 5 ст. 67.1), согласно которой любое акционерное общество (публичное и непубличное) для проверки и подтверждения правильности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности должно ежегодно привлекать аудитора, не связанного имущественными интересами с обществом или его участниками . Указанная норма носит императивный характер, т.е. она должна применяться независимо от того, присутствует ли соответствующее положение в уставе акционерного общества.
———————————
Об аудиторе акционерного общества см. также ст. 86 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

Правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации определяет Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» .
———————————
Далее по тексту статьи — ФЗ «Об аудиторской деятельности».

Аудиторской деятельностью (аудиторскими услугами) признается деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами. К аудиторской деятельности не относятся проверки, осуществляемые в соответствии с требованиями и в порядке, которые отличаются от требований и порядка, которые установлены стандартами аудиторской деятельности. В свою очередь аудит — независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.
Обратим внимание, что для целей ФЗ «Об аудиторской деятельности» под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность (или ее часть), предусмотренная Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» или изданными в соответствии с ним иными нормативными правовыми актами, аналогичная по составу отчетность (или ее часть), предусмотренная другими федеральными законами или изданными в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами, а также иная финансовая информация.
———————————
Далее по тексту статьи — ФЗ «О бухгалтерском учете».

С точки зрения ФЗ «Об аудиторской деятельности» субъектами аудита будут являться аудитор и аудиторская организация. При этом аудиторской организацией признается коммерческая организация, являющаяся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов , которая приобретает право осуществлять аудиторскую деятельность с даты внесения сведений о ней в реестр аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации. В свою очередь статус аудитора имеет физическое лицо, получившее квалификационный аттестат аудитора и являющееся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов, сведения о котором внесены в реестр аудиторов и аудиторских организаций.
———————————
См. об этом подробнее ст. 3 ФЗ «Об аудиторской деятельности».
О саморегулируемых организациях аудиторов см. подробнее ст. 17 ФЗ «Об аудиторской деятельности»; см. также Федеральный закон от 1 декабря 2007 г. N 315-ФЗ «О саморегулируемых организациях».
См. об этом подробнее ст. ст. 4, 12 ФЗ «Об аудиторской деятельности».

Реестр аудиторов и аудиторских организаций представляет собой систематизированный перечень аудиторов и аудиторских организаций . Контрольный экземпляр реестра аудиторов и аудиторских организаций — свод реестров аудиторов и аудиторских организаций. Ведение реестра аудиторов и аудиторских организаций осуществляется саморегулируемыми организациями аудиторов в отношении своих членов. Ведение контрольного экземпляра реестра аудиторов и аудиторских организаций осуществляется уполномоченным федеральным органом . Порядок ведения реестра аудиторов и аудиторских организаций и контрольного экземпляра реестра аудиторов и аудиторских организаций, а также перечень включаемых в них сведений устанавливаются уполномоченным федеральным органом .
———————————
См. об этом подробнее ст. 19 ФЗ «Об аудиторской деятельности».
Таким органом является Минфин России, см. Постановление Правительства РФ от 30 июня 2004 г. N 329 «О Министерстве финансов Российской Федерации».
См. Приказ Минфина РФ от 30 октября 2009 г. N 111н «Об утверждении Положения о порядке ведения реестра аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов и контрольного экземпляра реестра аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемых организаций аудиторов».

В п. 1 ч. 1 ст. 5 ФЗ «Об аудиторской деятельности» закреплено , что если организация имеет организационно-правовую форму акционерного общества, то проведение аудита является обязательным. Обязательный аудит проводится ежегодно.
———————————
В редакции Федерального закона от 1 декабря 2014 г. N 403-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

Субъектами правоотношения, возникающего в связи с проведением обязательного аудита непубличного акционерного общества, выступают:
1) аудиторская организация;
2) аудируемое лицо, т.е. непубличное акционерное общество .
———————————
Далее по тексту статьи — непубличное АО.

Обращаем внимание на то, что необходимо отличать обязательный ежегодный аудит непубличного АО от других видов аудита. Так, в непубличном АО дополнительный аудит может быть проведен в силу абз. 2 п. 1 п. 5 ст. 67.1 ГК РФ, где установлено, что в случаях и в порядке, которые предусмотрены законом, уставом общества, аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности акционерного общества должен быть проведен по требованию акционеров, совокупная доля которых в уставном капитале акционерного общества составляет десять и более процентов.
Итак, рассмотрим подробнее порядок проведения обязательного ежегодного аудита непубличных АО, сосредоточив внимание на следующих аспектах.
Аспект первый. Каким образом заключается договор на проведение обязательного ежегодного аудита непубличного АО?
Во-первых, если ранее руководитель непубличного АО вел бухгалтерский учет самостоятельно, то теперь эту обязанность придется передать главному бухгалтеру или сторонней организации, оказывающей бухгалтерские услуги. Дело в том, что, руководствуясь ч. 3 ст. 7 ФЗ «О бухгалтерском учете», руководители бывших закрытых акционерных обществ и нынешних непубличных АО часто применяли упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, и самостоятельно вели бухгалтерский учет. Однако после того, как непубличные АО приобрели обязанность по проведению обязательного ежегодного аудита, их руководители потеряли право вести бухгалтерский учет без привлечения главного бухгалтера или специализированной организации.
Во-вторых, руководителю и главному бухгалтеру непубличного АО необходимо внести изменения в учетную политику акционерного общества. А именно: если, например, раньше непубличное АО применяло упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, то теперь нужно вести бухгалтерский учет по общим правилам и готовить отчетность по общеустановленным формам и с учетом всех приложений. Дело в том, что «упрощенку» вправе применять следующие экономические субъекты:
— субъекты малого предпринимательства;
— некоммерческие организации;
— организации, получившие статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 28 сентября 2010 г. N 244-ФЗ «Об инновационном центре «Сколково».
Однако указанные выше организации теряют это право, если законом на них возлагается необходимость проведения обязательного ежегодного аудита.
В-третьих, непубличное АО должно выбрать аудитора для проведения обязательного ежегодного аудита этой организации.
Здесь необходимо разобраться в том, кто же вправе проводить аудит непубличного АО: только аудиторская организация или также индивидуальный аудитор?
Из ч. 3 ст. 5 ФЗ «Об аудиторской деятельности» следует, что индивидуальный аудитор не вправе проводить обязательный ежегодный аудит только следующих акционерных обществ:
— акционерных обществ, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам (т.е. публичных АО);
— акционерных обществ, являющихся страховыми и кредитными организациями;
— акционерных обществ, в уставных капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25%.
При этом в ч. 3 ст. 88 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» прямо установлено, что для проведения обязательного ежегодного аудита акционерное общество обязано привлечь аудиторскую организацию. Следовательно, непубличным АО для проведения обязательного ежегодного аудита во избежание нарушений требований законодательства нужно привлекать аудиторскую организацию, а не индивидуального аудитора.
———————————
Далее по тексту статьи — ФЗ «Об акционерных обществах».

Главное требование, которое предъявляется к такой аудиторской организации: она не должна быть связана имущественными интересами с аудируемым непубличным АО или его акционерами. Это означает следующее:
— руководители и иные должностные лица аудиторской организации не должны являться учредителями (акционерами) аудируемого непубличного АО, его должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;
— руководители и иные должностные лица аудиторской организации также не должны состоять в близком родстве с учредителями (акционерами) аудируемого непубличного АО, их должностными лицами, бухгалтерами и т.п.;
— выбранная аудиторская организация, как юридическое лицо, не должна являться учредителем (акционером) аудируемого непубличного АО или учредителем (акционером) дочерней организации непубличного АО;
— аудиторская организация не должна являться организацией, оказывающей в течение трех лет, предшествовавших проведению аудиторской проверки, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской отчетности аудируемого непубличного АО;
— у аудиторской организации не должен быть заключен договор страхования с аудируемым непубличным АО, если оно является страховой организацией;
— если непубличное АО является кредитной организацией, то выбранная аудиторская компания не должна являться клиентом этой кредитной организации;
Другие условия также предусмотрены в ч. 1 ст. 8 ФЗ «Об аудиторской деятельности».
Кроме того, при выборе непубличным АО аудиторской организации для проведения обязательного ежегодного аудита необходимо обратить внимание на наличие в аудиторской организации внутренней системы контроля, которая обеспечивает качественное оказание услуг; внутрифирменных стандартов, регламентирующих проведение аудиторских проверок, и квалификационных аттестатов аудиторов.
Выбранную уполномоченным должностным лицом аудиторскую компанию должен утвердить высший орган управления непубличным АО, которым является общее собрание акционеров.
Утверждение аудиторской организации должно происходить на годовом общем собрании акционеров непубличного АО, которое проводится в сроки, установленные уставом АО, но не ранее чем через два месяца и не позднее чем через шесть месяцев после окончания отчетного года. Важно учитывать, что размер оплаты услуг аудиторской организации определяется советом директоров (наблюдательным советом) непубличного АО. Если в непубличном АО функции совета директоров осуществляет общее собрание акционеров (общество имеет на это право, если число акционеров меньше пятидесяти), то размер оплаты услуг аудиторской организации также устанавливает общее собрание акционеров.
Случается, что голосующие акции непубличного АО принадлежат только одному акционеру. В этом случае решение об утверждении аудиторской организации и определении размера оплаты ее услуг принимаются этим акционером единолично и оформляются письменно.
В-четвертых, необходимо грамотно заключить договор с аудиторской организацией на проведение аудита непубличного АО. И здесь прежде всего необходимо обратить внимание на то, что в некоторых случаях договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности заключается только путем проведения открытого конкурса.
Так, если в уставном капитале непубличного АО доля государственной собственности составляет 25% или более, то договор с аудиторской организацией может быть заключен только путем проведения открытого конкурса в порядке, установленном Федеральным законом от 5 апреля 2013 г. N 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд». Но в этом случае установление требования к обеспечению заявок на участие в конкурсе и к обеспечению исполнения контракта не является обязательным. Такой конкурс проводится не реже чем один раз в пять лет. Если у данного типа непубличного АО объем выручки от продажи продукции или оказания услуг за предшествующий отчетному год не превысит 1 миллиарда рублей, то обязательным для проведения открытого конкурса будет участие в нем аудиторских организаций, являющихся субъектами малого и среднего предпринимательства. Обращаем внимание, что в случае несоблюдения требований к открытому конкурсу на право заключения договора на проведение ежегодного обязательного аудита непубличного АО, виновные лица могут быть привлечены к ответственности (см., например, Постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 26 июля 2016 г. по делу N А83-5740/2015).
Все остальные непубличные АО вправе заключить договор о проведении аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности с аудиторской организацией без проведения открытого конкурса на право заключения договора о проведении аудита.
Извлечение из договора на проведение обязательного ежегодного аудита непубличного АО.
«. 1.1. В соответствии с настоящим договором аудитор обязан:
1.1.1. провести независимую аудиторскую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности Акционерного общества «Ромашка» за период с ____ по _____________ с целью выражения мнения о достоверности финансовой бухгалтерской (финансовой) и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ;
1.1.2. составить аудиторское заключение по результатам проведения аудита.
1.2. Заказчик обязуется оплатить оказанные услуги».
При определении того, нужно ли непубличному АО устраивать открытый конкурс или нет, важно различать понятия «государственной собственности» и «муниципальной собственности», потому что открытый конкурс проводится только тогда, когда в уставном капитале непубличного АО присутствует доля именно государственной собственности. Так, государственной собственностью в Российской Федерации признается:
— имущество, принадлежащее на праве собственности Российской Федерации;
— имущество, принадлежащее на праве собственности субъектам РФ: республикам, краям, областям, городам федерального значения, автономной области, автономным округам.
Муниципальной собственностью признается имущество, принадлежащее на праве собственности городским и сельским поселениям и другим муниципальным образованиям.
Например, если муниципальное образование владеет пакетом акций непубличного АО размером 25% или более, то такое АО будет вправе заключить договор с аудиторской организацией без проведения открытого конкурса.
Аспект второй. Из каких процедур состоит обязательный ежегодный аудит непубличного АО? Какие документы и какую отчетность непубличного АО вправе проверять аудитор?
Обязательный ежегодный аудит непубличного АО осуществляется по итогам деятельности общества за год. При проведении аудита непубличного АО аудитор проверяет следующие документы:
— бухгалтерскую (финансовую) отчетность непубличного АО;
— аналогичную по составу отчетность непубличного АО, предусмотренную иными нормативными правовыми актами (например, консолидированную финансовую отчетность);
— иную финансовую информацию (например, надзорную финансовую отчетность, налоговые декларации, любую другую информацию).
Выполняя аудит непубличного АО, аудиторские компании в силу ФЗ «Об аудиторской деятельности» обязаны:
— составлять документы, связанные с аудитом, на русском языке;
— хранить документы или копии документов, полученные и составленные в ходе аудита непубличного АО, в течение не менее пяти лет и на территории РФ;
— отслеживать коррупционные нарушения у аудируемого непубличного АО, информировать о выявленных нарушениях учредителей (акционеров), руководителя непубличного АО, а при необходимости — государственные органы;
— вносить сведения о результатах обязательного аудита непубличного АО в Единый федеральный реестр сведений о фактах деятельности юридических лиц.
Кроме того, аудиторы имеют ряд прав при проведении аудита непубличного АО, установленных ФЗ «Об акционерных обществах»:
— по требованию аудитора непубличное АО обязано предоставить ему возможность ознакомиться с уставом АО, включая изменения и дополнения к нему (п. 4 ст. 11 ФЗ «Об акционерных обществах»);
— аудитор вправе потребовать созыва внеочередного общего собрания акционеров (п. 1 ст. 55 ФЗ «Об акционерных обществах»);
— по требованию аудитора может быть созвано заседание совета директоров (наблюдательного совета) непубличного АО (п. 1 ст. 68 ФЗ «Об акционерных обществах»);
— аудитору по его требованию предоставляется протокол заседания коллегиального исполнительного органа общества (п. 2 ст. 70 ФЗ «Об акционерных обществах»);
— до сведения аудитора должна быть доведена информация о заинтересованности в совершении непубличным АО сделки (ст. 82 ФЗ «Об акционерных обществах»).
Поскольку с 1 сентября 2014 г. вступили в силу поправки к ГК РФ, разделившие акционерные общества на непубличные и публичные, то одной из процедур обязательного аудита будет являться проверка учредительных документов непубличного АО на предмет соответствия их содержания действующему законодательству. В связи с этим аудитор кроме бухгалтерской и финансовой отчетности может проверить внутренние документы непубличного АО, а именно:
— свидетельство о регистрации акционерного общества, договор о создании акционерного общества, устав и внесенные в него изменения и дополнения, решение о создании непубличного АО;
— эмиссионные документы непубличного АО, отчеты эмитента и прочие документы акционерного общества как эмитента, в том числе документы, связанные с раскрытием информации эмитентом;
— годовой отчет непубличного АО;
— договоры с держателем реестра непубличного АО;
— документы, подтверждающие права акционерного общества на имущество, находящееся на его балансе;
— внутренние документы акционерного общества (положения, акты и т.п.);
— положение о филиале или представительстве акционерного общества;
— протоколы общих собраний акционеров, заседаний совета директоров (наблюдательного совета) акционерного общества, ревизионной комиссии (ревизора) акционерного общества и коллегиального исполнительного органа;
— бюллетени для голосования, а также доверенности на участие в общем собрании акционеров;
— отчеты оценщиков;
— списки аффилированных лиц акционерного общества;
— списки лиц, имеющих право на участие в общем собрании акционеров, и лиц, имеющих право на получение дивидендов, а также иные списки, составляемые непубличным АО для осуществления акционерами своих прав;
— заключения ревизионной комиссии (ревизора) общества, государственных и муниципальных органов финансового контроля;
— уведомления о заключении акционерных соглашений, направленные акционерным обществом, а также списки лиц, заключивших такие соглашения;
— судебные акты по спорам, связанным с созданием акционерного общества, управлением им или участием в нем;
— лицензии непубличного АО;
— иные документы.
Также аудитор может обратить внимание на следующую финансовую информацию акционерного общества:
— на порядок использования средств прибыли акционерного общества;
— на соблюдение требований кредитной политики;
— на порядок исполнения смет общехозяйственных расходов;
— на порядок организации договорно-правовой и претензионно-исковой работы;
— на любую другую финансовую информацию и документы.
Руководители и акционеры многих бывших закрытых акционерных обществ нередко задаются вопросом: «Может ли их акционерное общество избежать обязательного ежегодного аудита, если оно еще не привело свои документы в соответствие с поправками в ГК РФ и не получило статус непубличного АО»? Да, это возможно, но только в том случае, если закрытое акционерное общество преобразуется в общество с ограниченной ответственностью до сдачи годовой бухгалтерской отчетности. Но если такое преобразование произойдет после сдачи годовой отчетности, то проводить обязательный аудит за прошедший год все равно придется.
Аспект третий. Какие требования предъявляются к проверяемым документам и отчетности непубличного АО?
Непубличным АО после того, как они получили обязанность по проведению обязательного ежегодного аудита, необходимо изменить учетную политику организации, если раньше в акционерном обществе применялись упрощения, и вести бухгалтерский учет по общим правилам. Подробнее о порядке изменения учетной политики организации см. Приказ Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» (вместе с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008)). В силу указанного документа изменение учетной политики организации может производиться в следующих случаях:
— в случае изменения законодательства РФ и нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;
— в случае разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;
— в случае существенного изменения условий хозяйствования.
Непубличное АО, ранее использующее упрощенные способы бухгалтерского учета, может изменить учетную политику с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения. Обратим внимание, что изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение непубличного АО, финансовые результаты ее деятельности и движение денежных средств, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности.
Начиная с отчетности за 2014 г., для всех непубличных АО составляющими годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности являются:
— бухгалтерский баланс;
— отчет о финансовых результатах;
— отчет об изменениях капитала;
— отчет о движении денежных средств;
— пояснения.
Формы указанных документов утверждены Приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
Персональную ответственность за состояние и достоверность бухгалтерского учета в непубличном АО, своевременное представление бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствующие органы несет руководитель непубличного АО. Годовой отчет непубличного АО подлежит предварительному утверждению советом директоров (наблюдательным советом) акционерного общества, а если совета директоров в обществе нет, то руководителем организации. Утверждение осуществляется не позднее чем за 30 дней до даты проведения годового общего собрания акционеров. После этого годовой отчет должен быть представлен общему собранию акционеров непубличного АО и утвержден им. Достоверность данных, содержащихся в годовом отчете непубличного АО, годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, должна быть также подтверждена ревизионной комиссией (ревизором) акционерного общества.
Также обращаем внимание на то, что одной из важных процедур обязательного ежегодного аудита является проверка оценки стоимости чистых активов непубличного АО. Непубличное АО осуществляет определение стоимости чистых активов в соответствии с Приказом Минфина России от 28 августа 2014 г. N 84н «Об утверждении Порядка определения стоимости чистых активов». Согласно указанному документу стоимость чистых активов непубличного АО должна определяться как разность между величиной принимаемых к расчету активов акционерного общества и величиной принимаемых к расчету обязательств акционерного общества. При этом объекты бухгалтерского учета, учитываемые непубличным АО на забалансовых счетах, при определении стоимости чистых активов к расчету не принимаются. Принимаемые к расчету активы включают все активы организации, за исключением дебиторской задолженности учредителей (акционеров) по оплате акций. Принимаемые к расчету обязательства включают все обязательства акционерного общества, за исключением доходов будущих периодов, признанных непубличным АО в связи с получением государственной помощи, а также в связи с безвозмездным получением имущества.
Стоимость чистых активов непубличного АО определяется по данным бухгалтерского учета. При этом активы и обязательства принимаются к расчету по стоимости, подлежащей отражению в бухгалтерском балансе акционерного общества (в нетто-оценке за вычетом регулирующих величин) исходя из правил оценки соответствующих статей бухгалтерского баланса.
Отметим, что форма оценки стоимости чистых активов раньше была утверждена Приказом Минфина РФ и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 29 января 2003 г. N 10н/03-6/пз «Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ». Однако указанный документ утратил силу в связи с изданием Приказа Минфина России от 28 августа 2014 г. N 84н «Об утверждении Порядка определения стоимости чистых активов». Теперь отдельная форма для оценки стоимости чистых активов в состав годовой финансовой отчетности непубличного АО не включается, а проверка расчета осуществляется по данным Отчета об изменениях капитала.
При подготовке к аудиту важно учитывать, что с 1 июля 2015 г. на учредителей непубличного АО возлагается обязанность в решении об учреждении акционерного общества указывать организацию, которой будет передан для ведения реестр акционеров акционерного общества. Реестром акционеров называется совокупность данных, зафиксированных на бумажном носителе и (или) с использованием электронной базы данных, которая обеспечивает идентификацию зарегистрированных лиц, удостоверение прав на ценные бумаги, учитываемые на лицевых счетах зарегистрированных лиц, а также позволяет получать и направлять информацию зарегистрированным лицам.
С 1 октября 2014 г. все акционерные общества, независимо от статуса, количества акционеров и размера уставного капитала, обязаны передавать ведение своего реестра официальному регистратору, имеющему соответствующую лицензию. Ранее такая обязанность возлагалась только на акционерные с количеством акционеров больше 50, а остальные акционерные общества имели право вести реестр самостоятельно. Таким образом, все непубличные АО обязаны с октября 2014 г.:
— заключить договор с организацией-регистратором, имеющей лицензию на ведение реестра акционерного общества, и хранить указанный договор;
— передать ей ведение своего реестра акционеров;
— внести сведения о регистраторе в устав непубличного АО и ЕГРЮЛ.
Указанное правило распространяется даже на непубличное АО с одним акционером и на акционерные общества, не имеющие прибыли или приостановившие свою деятельность. Все новые непубличные АО, зарегистрированные после октября 2014 г., обязаны до государственной регистрации АО выбрать и утвердить регистратора, чтобы сразу сведения о нем указать в ЕГРЮЛ и уставе акционерного общества.
Непубличное АО также обязано хранить свои эмиссионные документы, т.е. документы, подтверждающие, что общество произвело эмиссию своих ценных бумаг в соответствии с Положением о стандартах эмиссии ценных бумаг, порядке государственной регистрации выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг, государственной регистрации отчетов об итогах выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг, утвержденным Банком России 11 августа 2014 г. N 428-П .
———————————
Далее по тексту статьи — Стандарты эмиссии.

Эмиссией ценных бумаг называется последовательность действий эмитента по размещению эмиссионных ценных бумаг, которая включает в себя следующие действия:
— принятие решения о размещении эмиссионных ценных бумаг или иного решения, являющегося основанием для размещения эмиссионных ценных бумаг;
— утверждение решения о выпуске (дополнительном выпуске) эмиссионных ценных бумаг;
— государственную регистрацию выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг или присвоение выпуску (дополнительному выпуску) эмиссионных ценных бумаг идентификационного номера;
— размещение эмиссионных ценных бумаг;
— государственную регистрацию отчета об итогах выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг или представление уведомления об итогах выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг.
Обращаем внимание, что любое непубличное АО обязано (вне зависимости от количества акционеров и прибыли) передать документы в регистрирующий орган (Банк России) для государственной регистрации выпуска и отчета об итогах выпуска акций, распределенных среди учредителей (приобретенных единственным учредителем) акционерного общества при его учреждении, не позднее 30 дней с даты государственной регистрации акционерного общества. В случае уменьшения или увеличения уставного капитала непубличного АО, а также преобразования акционерного общества эмиссия ценных бумаг осуществляется также в соответствии со Стандартами эмиссии.
Готовясь к обязательному ежегодному аудиту, руководителям непубличного АО также стоит проверить, выполняется ли обществом обязанность по раскрытию информации. С 1 июля 2015 г. в ст. 84.3 ФЗ «Об акционерных обществах» четко прописана обязанность непубличных АО по раскрытию информации на рынке ценных бумаг. Выполняя эту обязанность, непубличным АО также необходимо руководствоваться Федеральным законом от 22 апреля 1996 г. N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» и Положением о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг, утвержденным Банком России 30 декабря 2014 г. N 454-П .
———————————
Далее по тексту статьи — ФЗ «О рынке ценных бумаг».
Далее по тексту статьи — Положение о раскрытии информации.

Итак, все непубличные АО с числом акционеров больше 50 (пятидесяти) обязаны раскрывать:
— годовой отчет непубличного АО;
— годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность непубличного АО вместе с аудиторским заключением;
— сведения о приобретении непубличным АО более 20% голосующих акций любого другого публичного или непубличного АО.
При этом непубличные АО, которые осуществляют публичное размещение облигаций или иных ценных бумаг, обязаны раскрывать:
— годовой отчет непубличного АО;
— годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность непубличного АО вместе с аудиторским заключением;
— устав и внутренние документы непубличного АО, регулирующие деятельность органов акционерного общества;
— сведения об аффилированных лицах непубличного АО, т.е. о юридических и физических лицах, способных оказывать влияние на деятельность непубличного АО;
— решение о выпуске (дополнительном выпуске) ценных бумаг непубличного АО;
— сведения о приобретении обществом более 20% голосующих акций другого акционерного общества;
— сведения о раскрытии обществом на странице в сети Интернет годового отчета, годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, списка аффилированных лиц;
— сведения об изменении адреса страницы в сети Интернет, используемой обществом для раскрытия информации;
— сведения о проведении (созыве) общего собрания акционеров непубличного АО;
— сведения о планируемой дате направления заявления о внесении в ЕГРЮЛ записей, связанных с реорганизацией, прекращением деятельности или с ликвидацией непубличного АО.
Способы и порядок раскрытия информации указаны в Положении о раскрытии информации.
При формировании годового отчета непубличного АО необходимо руководствоваться п. 70.3 гл. 70 Положения о раскрытии информации. Годовой отчет непубличного АО должен содержать следующие сведения:
— сведения о положении АО в отрасли;
— приоритетные направления деятельности общества;
— отчет совета директоров (наблюдательного совета) акционерного общества о результатах развития по приоритетным направлениям его деятельности;
— информацию об объеме каждого из использованных обществом в отчетном году видов энергетических ресурсов;
— перспективы развития акционерного общества;
— отчет о выплате объявленных (начисленных) дивидендов по акциям;
— описание основных факторов риска, связанных с деятельностью акционерного общества;
— сведения о совершенных крупных сделках акционерного общества;
— сведения о сделках, в отношении которых имелась заинтересованность;
— сведения о составе и членах совета директоров (наблюдательного совета) акционерного общества;
— сведения о руководителе акционерного общества;
— основные положения политики акционерного общества в области вознаграждения и (или) компенсации расходов;
— сведения о соблюдении принципов и рекомендаций Кодекса корпоративного управления;
— сведения об утверждении годового отчета общим собранием акционеров или советом директоров (наблюдательным советом) акционерного общества.
Непубличное акционерное общество раскрывает вышеуказанную информацию путем публикации на своей странице в сети Интернет. При определении сроков размещения каждого вида информации и прочих требований к публикации в Интернете нужно руководствоваться Положением о раскрытии информации (см. гл. 69 — 75).
Аспект четвертый. Какими нормативными правовыми актами должен руководствоваться аудитор при проведении обязательного ежегодного аудита непубличного АО?
Обязательный ежегодный аудит непубличных АО осуществляется в соответствии с федеральными законами и иными нормативными правовыми актами, регулирующими аудиторскую деятельность. Поэтому, осуществляя аудит, аудитор будет руководствоваться:
— ФЗ «Об аудиторской деятельности», который определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации, а ст. 5 Закона регулирует порядок проведения обязательного аудита;
— Кодексом профессиональной этики аудиторов (одобрен Советом по аудиторской деятельности 22 марта 2012 г., протокол N 4);
— Постановлением Правительства РФ от 11 июня 2015 г. N 576 «Об утверждении Положения о признании международных стандартов аудита подлежащими применению на территории Российской Федерации»;
— Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» (постановление устанавливает единые цели и основные принципы проведения аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны соблюдать);
— Приказом Минфина РФ от 20 мая 2010 г. N 46н «Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности». Данным Приказом утверждены Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010) — Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности, Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 2/2010) — Модифицированное мнение в аудиторском заключении, Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 3/2010) — Дополнительная информация в аудиторском заключении;
— Приказом Минфина РФ от 17 августа 2010 г. N 90н «Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности». Этим Приказом утверждены Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 5/2010) — Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита, а также Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 6/2010) — Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита;
— Едиными критериями оценки качества аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, обеспечивающих реализацию риск-ориентированного подхода при осуществлении внешнего контроля качества работы аудиторских организаций и аудиторов (одобрены Советом по аудиторской деятельности 22 сентября 2016 г., протокол N 26);
— Правилами независимости аудиторов и аудиторских организаций (одобрены Советом по аудиторской деятельности 20 сентября 2012 г., протокол N 6);
— Методическими указаниями по организации и осуществлению аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами противодействия коррупции (одобрены Советом по аудиторской деятельности Минфина России 23 сентября 2015 г., протокол N 18);
— Сборником примерных форм аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности (версия 5/2016) (одобрен Советом по аудиторской деятельности Минфина России) (см. также письмо Минфина России от 6 апреля 2015 г. N 07-04-12/19119 «О Сборнике примерных форм аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности»);
— Методическими рекомендациями по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности (утв. Минфином РФ 23 апреля 2004 г., одобрены Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ, протокол N 25 от 22 апреля 2004 г.).
При проведении обязательного ежегодного аудита непубличных АО аудиторы также обязаны учитывать особенности непубличных АО, как организационно-правовой формы юридических лиц и руководствоваться следующими законами и нормативными правовыми актами:
— ГК РФ (в ст. 66.3 регламентирован порядок разделения хозяйственных обществ на публичные и непубличные, в ст. ст. 96 — 104 содержатся основные положения об акционерных обществах);
— ФЗ «Об акционерных обществах» (данный Закон определяет порядок создания, реорганизации, ликвидации, правовое положение акционерных обществ, в том числе непубличных АО, права и обязанности их акционеров);
— Стандартами эмиссии (они устанавливают порядок эмиссии ценных бумаг всех акционерных обществ, включая непубличные АО);
— ФЗ «О рынке ценных бумаг» (данный Закон регулирует отношения, возникающие при эмиссии и обращении эмиссионных ценных бумаг независимо от типа эмитента);
— Положением о раскрытии информации (оно регулирует состав, порядок и сроки обязательного раскрытия информации акционерными обществами, включая непубличные АО).
При проверке бухгалтерской (финансовой) отчетности непубличного АО аудитор будет руководствоваться следующими нормативными правовыми актами:
— ФЗ «О бухгалтерском учете»;
— Приказом Минфина России от 28 августа 2014 г. N 84н «Об утверждении Порядка определения стоимости чистых активов»;
— Приказом Минфина России от 13 декабря 2010 г. N 167н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010)»;
— Приказом Минфина РФ от 8 ноября 2010 г. N 143н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2010)»;
— Приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»;
— Приказом Минфина России от 24 октября 2008 г. N 116н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008)»;
— Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» (вместе с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008));
— Приказом Минфина России от 29 апреля 2008 г. N 48н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация о связанных сторонах» (ПБУ 11/2008)»;
— Приказом Минфина России от 2 июля 2002 г. N 66н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02″;
— Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02″;
— Приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)»;
— Информацией Минфина России N ПЗ-10/2012 «О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Аспект пятый. Что должно содержать аудиторское заключение, составленное по результатам проведения обязательного ежегодного аудита непубличного АО?
По результатам проведения обязательного ежегодного аудита непубличного АО аудиторская компания должна составить аудиторское заключение. Аудиторским заключением будет являться официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого непубличного АО, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности этого акционерного общества. О том, что должно содержать аудиторское заключение в отношении непубличного АО, кратко указано в ст. 87 ФЗ «Об акционерных обществах». Это:
— подтверждение достоверности данных, содержащихся в отчетах, и иных финансовых документов непубличного АО;
— информация о фактах нарушения установленных правовыми актами РФ порядка ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также правовых актов РФ при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.
Более полный перечень требований к аудиторскому заключению установлен в ст. 6 ФЗ «Об аудиторской деятельности».
Аудиторское заключение, составленное по результатам обязательного ежегодного аудита непубличного АО, должно содержать:
— наименование «Аудиторское заключение»;
— указание адресатов, т.е. заказчиков обязательного аудита непубличного АО (акционеры непубличного АО, иные лица);
— основные сведения об аудируемом непубличном АО: наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения и т.п.;
— основные сведения об аудиторской организации;
— перечень бухгалтерской (финансовой) отчетности, в отношении которой проводился обязательный ежегодный аудит: при этом указывается период, за который она составлена, а также порядок распределения ответственности в отношении этой бухгалтерской (финансовой) отчетности между непубличным АО и аудиторской организацией;
— сведения о работе, выполненной аудиторской организацией (объем аудита);
— мнение аудиторской организации о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого непубличного АО; при этом указываются обстоятельства, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность такой отчетности;
— результаты проверки, проведенной аудиторской организацией, в соответствии с другими федеральными законами;
— подпись аудитора;
— дата аудиторского заключения.
Дополнительные требования к содержанию аудиторского заключения установлены стандартами аудиторской деятельности, которые утверждены Приказом Минфина РФ от 20 мая 2010 г. N 46н. Упомянутые стандарты включают в себя примерные формы аудиторских заключений. Также ознакомиться с формами аудиторских заключений можно, посмотрев сборник примерных форм аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности (версия 5/2016), одобренный Советом по аудиторской деятельности Минфина России.
Извлечение из аудиторского заключения, составленного по результатам обязательного ежегодного аудита непубличного АО.
«. По нашему мнению, бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение акционерного общества «Ромашка» по состоянию на 31 декабря 2016 года, результаты ее финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за 2016 год в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности. «.
Иногда у акционеров или руководителей непубличных АО может возникнуть соблазн «купить» у недобросовестных продавцов готовое ложное аудиторское заключение, чтобы избежать проведения обязательного аудита или получить положительное заключение, если аудит выявит нарушения в отчетности акционерного общества. Здесь необходимо помнить, что Законом установлен большой перечень лиц, которые имеют право при сомнениях обратиться в суд с заявлением о признании такого аудиторского заключения заведомо ложным. Этим правом обладают:
— лица, которым адресовано аудиторское заключение (например, акционеры непубличного АО);
— Банк России: в отношении непубличных АО, по которым он осуществляет контроль и надзор;
— Росфиннадзор в отношении ряда непубличных АО (см. ч. 3 ст. 5 ФЗ «Об аудиторской деятельности»);
— государственная корпорация Агентство по страхованию вкладов: в отношении непубличных АО, являющихся кредитными организациями;
— иные лица в случаях, определенных федеральными законами.
Кроме того, акционеры непубличного АО могут выявить нарушения в порядке проведения аудиторской организацией обязательного ежегодного аудита. В этом случае акционеры также могут в судебном порядке попытаться признать аудиторское заключение заведомо ложным. Однако необходимо учитывать, что заведомо ложным заключением признается именно аудиторское заключение; на другие сопутствующие аудиторские услуги рассматриваемые правила не распространяются.
Аспект шестой. Куда и в какие сроки представляется аудиторское заключение, составленное по результатам проведения обязательного ежегодного аудита непубличного АО?
Итак, обязательный аудит непубличного АО закончен, и аудиторское заключение составлено. Что же дальше? А дальше аудитор передает аудиторское заключение только официальному представителю аудируемого непубличного АО или лицу, которое заключило договор с аудиторской компанией на проведение аудита акционерного общества.
Получив аудиторское заключение, руководство непубличного АО должно правильно с ним распорядиться, а именно определить, должно ли оно представить аудиторское заключение какому-либо контролирующему органу или нет. И в этой ситуации возможны ошибки, о которых будет рассказано ниже.
Нередко руководители непубличных АО считают, что аудиторское заключение следует представлять в налоговую инспекцию вместе с годовой бухгалтерской (финансовой) отчетностью. Правильно ли это?
В силу п. 1 ст. 14 ФЗ «О бухгалтерском учете» в состав годовой бухгалтерской отчетности непубличного АО будет входить бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах и приложения к ним. Следовательно, аудиторское заключение не входит в состав бухгалтерской отчетности. В то же время согласно п. 5 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (см. Приказ Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н) бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, приложений к ним и пояснительной записки, а также аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту. По этой причине некоторые налоговые инспекторы утверждают, что непубличное АО все-таки должно представлять в налоговые органы в составе годовой бухгалтерской отчетности аудиторское заключение. Например, аналогичное мнение налогового органа содержится в письме ФНС России от 16 ноября 2012 г. N АС-4-2/19309.
Однако Минфин России в письме от 30 января 2013 г. N 03-02-07/1/1724 разъяснил, что аудиторское заключение входило в состав бухгалтерской отчетности только до 2013 г. в силу Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», который утратил силу. В ныне действующем ФЗ «О бухгалтерском учете» в состав годовой бухгалтерской отчетности аудиторское заключение не входит.
В письме Управления федеральной налоговой службы по г. Москве от 20 января 2014 г. N 16-15/003855 также указывается, что согласно п. 1 ст. 14 налоговое законодательство не возлагает на налогоплательщиков обязанность по представлению в налоговый орган вместе с годовой бухгалтерской отчетностью аудиторского заключения.
Таким образом, непубличному АО не требуется представлять аудиторское заключение в налоговый орган.
Однако у непубличного АО есть обязанность представлять аудиторское заключение, составленное по результатам проведения обязательного ежегодного аудита, в орган государственной статистики по месту государственной регистрации непубличного АО. Это требование установлено в ст. 18 нового ФЗ «О бухгалтерском учете». Непубличное АО должно представить в орган статистики обязательный экземпляр составленной годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода. Кроме этого, получив обязанность проведения обязательного ежегодного аудита, непубличное АО получило обязанность представить в орган статистики аудиторское заключение в следующие сроки:
— либо вместе с годовой бухгалтерской отчетностью в сроки, указанные выше;
— либо не позднее 10 рабочих дней со дня, следующего за датой аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным годом.
Подробный порядок представления аудиторского заключения в органы статистики регламентирован Приказом Росстата от 31 марта 2014 г. N 220. Непубличное АО имеет право представить аудиторское заключение в органы статистики различными способами:
— принести непосредственно в органы государственной статистики;
— направить в виде заказного почтового отправления Почтой России с уведомлением о вручении;
— направить в электронном виде через Интернет.
Отправлять аудиторское заключение в орган статистики в электронном виде допускается только при использовании непубличным АО сертифицированных средств усиленной квалифицированной электронной подписи, позволяющих идентифицировать владельца сертификата ключа подписи.
Очень важно понимать, какой именно день будет считаться днем представления аудиторского заключения в орган статистики, т.к. это необходимо для определения того, нарушило ли непубличное АО срок по представлению аудиторского заключения или нет. Рассмотрим сложные случаи:
— если последний день срока представления аудиторского заключения совпадает с выходным днем, то днем окончания срока будет считаться следующий за ним рабочий день;
— если аудиторское заключение представляется непосредственно в орган статистики, то днем сдачи документов будет считаться дата, указанная в отметке органа статистики о принятии заключения;
— если аудиторское заключение направлено Почтой России, то днем принятия документа будет считаться день направления заказного почтового отправления в отделении Почты России (дата на квитанции о принятии почтового отправления);
— если аудиторское заключение направляется в орган статистики в электронном виде, то датой принятия документа будет считаться дата отправки заключения, зафиксированная органом статистики или оператором связи и указанная в извещении о получении.
Отметим, что и годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность АО, и аудиторское заключение помещаются органами статистики в государственный информационный ресурс, к которому всем заинтересованным лицам обеспечивается доступ за определенную законом плату.
Обращаем внимание на то, что согласно ч. 10 ст. 13 ФЗ «О бухгалтерском учете, а также Положению о раскрытии информации непубличные АО с числом акционеров больше пятидесяти и непубличные АО, которые осуществляют публичное размещение облигаций или иных ценных бумаг, обязаны раскрывать годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность путем публикации в сети Интернет. Вместе с отчетностью в обязательном порядке указанные категории непубличных АО должны публиковать аудиторское заключение. Сроки и порядок публикаций регламентированы Положением о раскрытии информации.
Аспект седьмой. Что будет, если непубличное АО не проведет обязательный ежегодный аудит в срок, установленный законом?
Законодательно не установлено никаких точных сроков, когда должен быть проведен обязательный ежегодный аудит АО. Вместе с тем его можно определить, проанализировав некоторые нормативные правовые акты. Напомним, что в силу ст. 18 ФЗ «О бухгалтерском учете» непубличное АО может сдать в орган статистики аудиторское заключение в любой из указанных ниже сроков:
— вместе с годовой бухгалтерской отчетностью не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода;
— либо не позднее 10 рабочих дней со дня, следующего за датой аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным годом.
Следовательно, обязательную аудиторскую проверку, например, за 2016 г. можно провести в любое время почти до конца 2017 г., но необходимо успеть получить и сдать аудиторское заключение в органы статистики до 31 декабря 2016 года.
Однако, на наш взгляд, некоторые непубличные АО, а именно непубличные АО, обязанные раскрывать годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность вместе с аудиторским заключением путем публикации в Интернете, обязаны придерживаться других сроков, потому что годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность акционерного общества раскрывается путем опубликования ее текста на странице в сети Интернет не позднее трех дней с даты истечения срока представления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (срок см. выше). Следовательно, таким непубличным АО необходимо провести обязательную ежегодную аудиторскую проверку до окончания срока опубликования аудиторского заключения в сети Интернет.
Непубличные АО обязаны проводить аудиторскую проверку ежегодно. За непроведение в срок обязательного ежегодного аудита непубличное АО может быть подвергнуто административному наказанию.
Аспект восьмой. Предусмотрены ли штрафные санкции за уклонение от проведения обязательного ежегодного аудита непубличных АО?
В настоящее время законодательством не предусмотрены конкретные штрафные санкции именно за уклонение непубличным АО от проведения обязательного ежегодного аудита или несоблюдение обществом сроков проведения аудита. Однако за невыполнение этой обязанности непубличное АО могут привлечь к административной ответственности в силу некоторых иных положений Кодекса об административных нарушениях РФ от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ .
———————————
Далее по тексту статьи — КоАП РФ.

Так, например, в силу ч. 2 ст. 15.23.1 КоАП РФ за непредставление аудиторского заключения по требованию акционеров, если такое требование ими будет выдвинуто, должностные лица непубличного АО получат штраф от двадцати тысяч до тридцати тысяч рублей или дисквалификацию на срок до одного года.
Также должностные лица непубличного АО, уклоняясь от проведения обязательного ежегодного аудита, могут быть привлечены к ответственности по ст. 15.11 КоАП РФ — за грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности. Это влечет наложение административного штрафа в размере от пяти тысяч до десяти тысяч рублей. Дело в том, что под грубым нарушением требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, понимается в том числе отсутствие аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности организации в случае, если проведение аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности является для такой организации обязательным.
Кроме того, предусмотрена ответственность за непредставление в срок в органы статистики данных для статистического учета, к которым можно отнести и аудиторское заключение. За это предусмотрен штраф для должностных лиц непубличного АО по ст. 13.19 КоАП РФ в размере от десяти тысяч до двадцати тысяч рублей; на юридических лиц — от двадцати тысяч до семидесяти тысяч рублей.
При этом наложение штрафов по вышеуказанным статьям КоАП РФ не отменяет обязанности непубличного АО по проведению обязательного ежегодного аудита. Учитывая вышеизложенное, целесообразнее позаботиться о проведении аудита в срок, установленный законодательством, вовремя представить аудиторское заключение в органы статистики, а при необходимости — также опубликовать в Интернете.
В заключение рассмотрим некоторые сложные моменты и спорные ситуации, которые возникают в связи с необходимостью для непубличных АО проводить обязательный ежегодный аудит.
Будут ли подвергнуты закрытые акционерные общества административному наказанию за уклонение от проведения обязательного ежегодного аудита в случае, если общество еще не «перерегистрировало» свои учредительные документы и не получило статус непубличного АО?
Да, конечно. Закрытые акционерные общества должны привести учредительные документы в соответствие с новой редакцией ГК РФ при первом изменении их устава, в частности сменить в своем наименовании организационно-правовую форму «Закрытое акционерное общество» на просто «Акционерное общество» (см. п. 2 ст. 39 ФЗ «Об акционерных обществах», п. 1 ст. 97 ГК РФ). Срок для внесения изменений в уставы закрытых акционерных обществ законодательно не установлен, поэтому общество имеет право это сделать тогда, когда ему понадобится. При этом учредительные документы такого общества будут действовать в части, не противоречащей нормам гл. 4 ГК РФ в новой редакции. Но поскольку с 1 сентября 2014 г. к закрытым акционерным обществам применяются нормы гл. 4 ГК РФ, то в силу п. 5 ст. 67.1 ГК РФ на закрытые акционерные общества, так же как и на все другие АО, распространяется обязанность по проведению аудита ежегодно. И в случае уклонения от этой обязанности закрытое акционерное общество будет привлечено к ответственности согласно нормам КоАП РФ. Единственным законным способом избежать обязательного ежегодного аудита для закрытых акционерных обществ является преобразование в общество с ограниченной ответственностью.
Может ли закрытое акционерное общество быть привлечено к административной ответственности, если оно не сдаст аудиторское заключение в налоговые органы вместе с годовой бухгалтерской отчетностью? Имеет ли право налоговая инспекция не принять годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность без аудиторского заключения?
Сейчас не требуется представлять аудиторское заключение в налоговые органы вместе с годовой бухгалтерской (финансовой) отчетностью. Это также подтверждается судебной практикой. Так, суд посчитал несостоятельной ссылку истца на якобы предусмотренную в законе обязанность закрытого акционерного общества сдать аудиторское заключение в налоговую инспекцию вместе с годовой бухгалтерской (финансовой) отчетностью в первом квартале года, следующего за отчетным периодом. Суд указал, что ни Налоговым кодексом РФ, ни ФЗ «О бухгалтерском учете» не предусмотрена обязанность налогоплательщика представлять в налоговые органы аудиторское заключение вместе с годовой бухгалтерской (финансовой) отчетностью, а исходя из ст. 18 ФЗ «О бухгалтерском учете», организация, бухгалтерская (финансовая) отчетность которой подлежит обязательному аудиту, в частности закрытое акционерное общество, обязана сдавать аудиторское заключение в органы статистики. При этом установлено, что аудиторское заключение сдается вместе с бухгалтерской (финансовой) отчетностью либо не позднее 10 рабочих дней со дня, следующего за датой аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным годом (см. Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 февраля 2016 г. по делу N А56-19793/2015).
Как отсутствие обязательного ежегодного аудита в непубличном АО может влиять на дальнейшую хозяйственную деятельность общества?
При заключении обществом крупных сделок контрагенты с целью избежать рисков могут попросить общество ознакомиться с аудиторским заключением по результатам проверки общества. Так, суд удовлетворил требование о взыскании убытков с генерального директора одной из организаций, поскольку была доказана недобросовестность действий генерального директора, который совершил сделку без требующегося в силу законодательства или устава одобрения соответствующих органов юридического лица. В ходе судебного заседания суд установил, что ежегодный обязательный аудит контрагента общества вообще не проводился, однако генеральный директор не пояснил и не представил в суде соответствующих доказательств, принимал ли он во внимание при заключении спорного договора отсутствие ежегодного обязательного аудита в закрытом акционерном обществе, что непосредственно влияет на степень доверия к достоверности сведений, отраженных в бухгалтерской отчетности общества (см. Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 ноября 2015 г. N 17АП-3182/2014-ГК по делу N А60-34628/2013).
Предусмотрена ли для непубличного АО ответственность за привлечение для обязательного ежегодного аудита годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности индивидуального аудитора, а не аудиторской компании?
Да. Непубличное АО, привлекшее для обязательного ежегодного аудита годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности индивидуального аудитора, может быть привлечено к административной ответственности по ч. 2 ст. 15.19 и ч. 2 ст. 15.23.1 КоАП РФ.
В заключение обозначим признаки, по которым обязательный ежегодный аудит непубличного АО будет отличаться от иной проверки акционерного общества аудиторской компанией (иных аудиторских услуг):
— обязательный ежегодный аудит проводится на основании закона, от него нельзя уклониться;
— во время проведения обязательного ежегодного аудита недопустимо вмешательство заказчиков (акционеров, руководства непубличного АО) в его процедуру;
— во время обязательного ежегодного аудита осуществляется полная проверка всех областей бухгалтерского и финансового учета непубличного АО;
— оценка налоговых рисков не является основной целью этого вида аудита;
— по результатам аудита обязательно составляется аудиторское заключение, которое впоследствии должно быть передано в органы статистики.